ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА
від 20 липня 2006 року
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого Усенко Є. А. (доповідач), суддів Маринчак Н. Є., Пилипчук Н. Г., Степашка О. І., Нечитайла О. М., при секретарі Павлушко Р. С., розглянувши у попередньому судовому засіданні Державної податкової адміністрації України касаційну скаргу на постанову Київського апеляційного господарського суду від 29.03.2005 у справі N 25/432 господарського суду міста Києва за позовом Акціонерного комерційного інноваційного банку "УкрСиббанк" до Державної податкової адміністрації України (третя особа – Національний банк України) про визнання частково недійсним наказу ДПА України від 22.09.2004 N 547, встановив:
Рішенням господарського суду від 24.01.2005, залишеним без змін постановою Київського апеляційного господарського суду від 29.03.2005, задоволено позов Акціонерного комерційного інноваційного банку "УкрСиббанк" про часткове визнання недійсним наказу ДПА України від 22.09.2004 N 547 та визнано недійсним пункт 2 Змін до податкового роз’яснення, затвердженого наказом ДПА України від 15.07.2002 N 334 "Щодо застосування пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" стосовно формування банківськими установами страхового резерву, що створюється за рахунок збільшення валових витрат", із зобов’язанням ДПА України оприлюднити рішення суду протягом 30 календарних днів.
Судові рішення вмотивовані тим, що оспорюваний пункт 2 вказаних Змін до податкового роз’яснення суперечить порядку формування страхових резервів, встановленому підпунктами 12.2.1, 12.2.2 пункту 12.2 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та порушує права та охоронювані законом інтереси позивача, оскільки позбавляє його можливості відповідно до вказаного Закону у випадку страхування кредитних ризиків формувати страховий резерв за рахунок валових витрат.
В касаційній скарзі ДПА України просить скасувати постановлені у справі судові рішення та прийняти нове рішення про відмову в позові, посилаючись на порушення та неправильне застосування судами попередніх інстанцій пункту 4.2 Порядку надання роз’яснень окремих положень податкового законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 12.04.2003 N 176, та підпункту 5.2.4 пункту 5.2, підпункту 5.4.6 пункту 5.4 ст. 5, ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити скаргу без задоволення з огляду на її необґрунтованість.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційну скаргу слід відхилити з таких підстав.
Відповідно до підпункту 5.2.4 пункту 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до складу валових витрат включаються суми коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому статтею 12 цього Закону.
Згідно підпунктів 12.2.1, 12.2.2 ст. 12 вказаного Закону будь-який банк, а також будь-яка небанківська фінансова установа, створена згідно з нормами відповідних законів, крім страхових компаній (фінансові установи) зобов’язані створювати страховий резерв для відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів (у тому числі консолідованим іпотечним боргом), а також гарантій, порук, придбаних цінних паперів (у тому числі іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю), інших активних банківських операцій, які відносяться до їх господарської діяльності згідно із законодавством.
З урахуванням положень підпункту 12.2.3 цієї статті створення страхового резерву здійснюється фінансовою установою самостійно у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними нестандартними за методикою, яка встановлюється для банків Національним банком України, а для небанківських фінансових установ – спеціально уповноваженим органом виконавчої влади у сфері регулювання ринків фінансових послуг, а також за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними безнадійними згідно з нормами цього Закону.
Методика щодо визначення кредитних операцій банків нестандартними та формування страхового резерву для покриття ризиків неповернення боргу за кредитними операціями встановлена Положенням про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 06.07.2000 N 279 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 03.08.2000 за N 474/4695).
Відповідно до підпункту 12.2.3 пункту 12.2 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" розмір страхового резерву, що створюється за рахунок збільшення валових витрат фінансової установи, для комерційних банків не може перевищувати 20 відсотків від суми боргових вимог, а саме сукупної заборгованості за кредитами, гарантіями та поруками, фактично наданими (виставленими на користь) дебіторам на останній робочий день звітного податкового періоду.
Підпунктом 12.2.4 зазначеного пункту передбачено, що у випадку, коли за наслідками звітного податкового періоду відбувається зменшення сукупного розміру нестандартних або безнадійних кредитів (інших видів заборгованостей) у зв’язку з переведенням їх до стандартної категорії чи зі списанням до складу валових витрат платника податку за процедурою, встановленою пунктом 12.3 цієї статті, або при зменшенні сум боргових вимог, що використовується як база для визначення обмежень, встановлених підпунктом 12.2.3 цього пункту, надлишкова сума страхового резерву направляється на збільшення валового доходу фінансової установи за наслідками такого звітного періоду.
Відповідно до підпункту 4.1.6 пункту 4.1 ст. 4 вказаного Закону України до складу доходів з інших джерел включаються, зокрема, доходи у вигляді сум невикористаної частини коштів, що повертаються із страхових резервів у порядку, передбаченому пунктом 12.2 цього Закону.
Відповідно до підпункту 5.4.6 пункту 5.4 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" до валових витрат включаються будь-які витрати зі страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов’язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних фондів платника податку; екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; кредитних та інших ризиків платника податку, пов’язаних із здійсненням ним господарської діяльності, у межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, діючого на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров’я або інших ризиків, пов’язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов’язковість якого не передбачена законодавством, або будь-які витрати зі страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.
Якщо умови страхування передбачають витрату страхового відшкодування на користь платника податку – страхувальника, застраховані збитки, понесені таким платником податку, відносяться до його валових витрат у податковий період їх понесення, а суми страхового відшкодування таких збитків включаються до валових доходів такого платника податку у податковий період їх отримання.
За змістом статей 9 та 26 Закону України "Про страхування" збитки страхувальника за договором страхування (франшиза) не відшкодовуються, так само як страхові виплати не у всіх випадках підлягають виплаті страхувальнику.
На підставі аналізу наведених норм чинного законодавства суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку, що подвійного віднесення до складу валових витрат, витрат банківської установи у випадках створення нею страхового резерву за застрахованими кредитами не відбувається.
Частиною 1 ст. 19 Конституції України встановлено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Оскільки підпункти 12.2.1, 12.2.2 пункту 12.2 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не містять виключень щодо кредитів, за якими ризики неповернення кредитних коштів були застраховані, а пунктом 5.3 ст. 5 цього Закону суми таких кредитних коштів не передбачені серед витрат, які не включаються до складу валових витрат, та з врахуванням положень пункту 5.11 цієї статті стосовно заборони установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому Законі, суди попередніх інстанцій зробили правильний висновок про невідповідність чинному законодавству пункту 2 Змін до податкового роз’яснення щодо застосування пункту 12.2 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" щодо формування банківськими установами страхового резерву, що створюється за рахунок збільшення валових витрат, затверджених наказом ДПА України від 22.09.2004 N 547, за змістом якого правомірність створення страхових резервів за кредитами відповідно до статті 12 вищевказаного Закону обумовлювалась відсутністю страхування ризиків неповернення кредитних коштів.
Наведеним спростовуються доводи касаційної скарги щодо порушення та неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права.
Керуючись ст. ст. 220, 2201, 221, 223, 224, 230, 231 КАС України, Вищий адміністративний суд України ухвалив:
Касаційну скаргу Державної податкової адміністрації України відхилити, а постанову Київського апеляційного господарського суду від 29.03.2005 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України за винятковими обставинами з підстав та в порядку, передбаченому ст. ст. 237 – 239 КАС України.
____________