ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
ЛИСТ
від 10.09.2008 р. N 17-0718/2714
Департамент оподаткування фізичних осіб ДПАУ України на виконання доручення в. о. Голови ДПА України О. М. Буханевича надає матеріали на пряму "гарячу лінію" в Кабінеті Міністрів України.
|
Заступник директора департаменту |
|
* * *
Якщо підприємство надало своїм працівникам та колишнім працівникам, які проживають в населених пунктах, постраждалих від повені у липні цього року, благодійну (матеріальну) допомогу у сумі по 1000 грн. кожному, то чи слід підприємству утримувати податок з доходів фізичних осіб з сум такої допомоги?
Як видно із поставленого питання та згідно з визначеннями, наведеними у Законі України "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі – Закон), юридичною особою надано своїм працівникам нецільову благодійну допомогу. Щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержуваних у вигляді нецільової та/або цільової благодійної (матеріальної, гуманітарної тощо) допомоги від юридичних осіб, в тому числі і у зв’язку із стихійним лихом, що сталося у липні цього року у західних областях України, то воно регламентується п. 9.7 ст. 9 вказаного Закону.
Так, згідно із Законом не підлягає оподаткуванню сума нецільової благодійної допомоги, у тому числі матеріальної, яка надається резидентами – юридичними або фізичними особами на користь платника податку протягом звітного податкового року сукупно у розмірі, що не перевищує суму, встановлену підпунктом 6.5.1 Закону (у 2008 р. – 890 грн.), за умови, що на такого платника податку поширюється право на отримання податкової соціальної пільги, тобто якщо заробітна плата у 2008 р. не перевищує 890 грн. на місяць.
Виняток становлять одинокі батьки, батьки, які виховують дитину-інваліда, та багатодітні батьки, в яких розмір заробітної плати, що дає право на отримання податкової соціальної пільги, дорівнює 890 грн. х кількість таких дітей віком до 18 років.
Оскільки встановлені Законом застереження щодо одержання податкової соціальної пільги стосуються тільки розміру заробітної плати, то у непрацюючих громадян, зокрема, у пенсіонерів, які не одержують заробітної плати (заробітна плата дорівнює 0 грн.), така допомога у визначеному в пп. 6.5.1 Закону розмірі сукупно на рік не підлягає оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб у джерела виплати.
Перевищення наданої благодійної допомоги над вказаним розміром підлягає оподаткуванню у джерела виплати за ставкою 15 %.
Отже, питання оподаткування такої благодійної допомоги треба розглядати по кожному громадянину окремо з врахуванням розміру його заробітної плати та/або її відсутності.
Яким чином оподатковуються у 2008 році доходи, одержані у 2007 році у вигляді спадщини і подарунків?
Згідно із Законом України від 22.05.2003 р. N 889 "Про податок з доходів фізичних осіб" оподаткування спадщини і подарунків провадиться у однаковому порядку і за однаковими ставками.
Оподаткування спадщини регулюється ст. 13, а подарунків – ст. 14 Закону, до яких Законом України від 19.01.2006 р. N 3378 "Про внесення змін до Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" щодо оподаткування спадщини" внесено зміни, які набувають чинності з 1 січня 2007 року.
Так, починаючи з 1 січня 2007 року при одержанні свідоцтв про право на спадщину або нотаріальному посвідченні договорів дарування спадкоємцями (обдарованими), що є членами сім’ї спадкодавця (дарувателя) першого ступеня споріднення, оподаткування буде здійснюватися за нульовою ставкою податку до будь-якого об’єкта спадщини (подарунку), тобто взагалі не буде оподатковуватися. До членів сім’ї першого ступеня споріднення згідно зі ст. 1 Закону відносяться подружжя, їх діти та батьки.
При отриманні спадщини (подарунка) спадкоємцями (обдарованими), що не є членами сім’ї спадкодавця (дарувателя) першого ступеня споріднення, оподаткування провадитиметься за ставкою податку, визначеною пунктом 7.2 статті 7 цього Закону (5 %), до будь-якого об’єкта спадщини (подарунка).
При одержанні спадщини (подарунка) від іноземця (нерезидента) застосовуватиметься ставка оподаткування, визначена п. 7.1 ст. 7 Закону, тобто 15 %.
При отриманні спадщини (подарунка) у вигляді власності, визначеної в підпунктах "а", "б", "д" пункту 13.1 ст. 13 (нерухоме та рухоме майно, кошти), особою, яка є інвалідом I групи або має статус дитини-сироти або дитини, яка позбавлена батьківського піклування, застосовуватиметься нульова ставка оподаткування до вартості такої власності.
Поряд з внесеними змінами, у 2007 році залишиться чинною норма стосовно того, що особами, відповідальними за сплату (перерахування) податку до бюджету, є спадкоємці (обдаровані), які отримали спадщину (подарунок). Тобто особи, які одержать у 2007 році спадщину чи подарунок, зобов’язані будуть до 1 квітня 2008 року подати до податкового органу за місцем своєї податкової адреси річну податкову декларацію та сплатити податок з такого доходу.
Не підлягатимуть оподаткуванню доходи як кошти або майно (майнові чи немайнові права), подаровані одним членом подружжя іншому, у межах їх частини спільної часткової чи спільної сумісної власності, а також батьками дітям, у тому числі зачатим за життя та народженим після, і дітьми батькам, у межах їх частини спільної часткової власності згідно із законом.
Крім того, нотаріус зобов’язаний надсилати інформацію про видачу свідоцтв про право на спадщину (укладення договору дарування) податковому органу у строки, встановлені для податкового кварталу, за формою N 1ДФ (ознаки доходу 56 – 66).
Чи підлягають оподаткуванню суми винагород, які виплачуються з бюджету у сумі 700 тис. грн., 500 тис. грн. та 350 тис. грн. відповідно до зайнятого призового місця переможцям Олімпійських ігор, які відбулися цього року в Пекіні?
Ні, не оподатковуються.
Згідно з пп. 4.3.1 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" не підлягають оподаткуванню суми державної адресної допомоги, житлових та інших субсидій або дотацій, компенсацій, винагород та страхових виплат, які отримуються платником податку відповідно з бюджетів, згідно із законом.
Згідно зі статтею 28 Закону України "Про фізичну культуру і спорт" фінансування державної програми розвитку фізичної культури і спорту здійснюється за рахунок державного бюджету, бюджетів місцевого самоврядування і передбачається в них окремою статтею. Державне фінансування фізкультурно-виховної діяльності і спорту вищих досягнень здійснюється окремо. Розподіл державних коштів здійснюється центральним та місцевими органами виконавчої влади з фізичної культури і спорту, зокрема Міністерством у справах сім’ї, молоді та спорту України.
Підприємство згідно з передбаченими у колективному договорі умовами виплачує своїм працівникам надбавки до тарифних ставок і посадових окладів за роз’їзний характер роботи. Чи підлягають такі надбавки оподаткуванню?
Так, сума цих надбавок має оподатковуватися у укладі місячної заробітної плати такого працівника на загальних підставах.
Підприємства мають право самостійно встановлювати надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджуваних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз’їзний (пересувний) характер, у розмірах, передбачених колективними договорами.
Граничні розміри надбавок (польового забезпечення) працівникам за день не можуть перевищувати граничні норми витрат, установлені для відшкодування витрат на відрядження у межах України та за кордон.
Згідно з Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон службовим відрядженням вважається поїздка працівника за розпорядженням керівника підприємства, об’єднання, установи, організації на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи.
Службові поїздки працівників, постійна робота яких проходить в дорозі або має роз’їзний (пересувний) характер, не вважаються відрядженнями, якщо інше не передбачене законодавством, колективним договором, трудовим договором (контрактом) між працівником і власником (або уповноваженою ним особою).
Виходячи із зазначеного, лише за умови визначення у колективному договорі та відповідного документального оформлення службових поїздок працівників, робота яких проходить в дорозі або має роз’їзний (пересувний) характер, як відрядження надбавки до тарифних ставок і посадових окладів таких працівників, що виплачуються у розмірах, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником, але не вище граничних норм витрат, понесених у зв’язку з відрядженням (зокрема, добових витрат), встановлених постановою КМУ N 663 та Інструкцією про відрядження, не є об’єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб.
До статутного фонду підприємства у травні 2007 року фізична особа внесла нерухоме майно без оподаткування, керуючись листом ДПА України від 24.01.2007 р. N 666/6/16-1515-26. Разом з тим 13.02.2008 р. ДПА України видала лист за N 2251/Б/17-0714, яким передбачено, що внесення до статутного фонду майна є з боку фізичних осіб його відчуженням, вартість якого підлягає оподаткуванню. У зв’язку з цим постає питання: чи слід підприємству у 2008 році доутримувати з вартості внеску податок з доходів фізичних осіб?
Згідно з пп. "г" пп. 4.4.2 п. 4.4 ст. 4 Закону України від 21.12.2000 р. N 2181 "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" податковими роз’ясненнями вважаються будь-які відповіді контролюючого органу на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування, та вони є оприлюдненням офіційного розуміння окремих положень податкового законодавства контролюючими органами у межах їх компетенції.
Податкові роз’яснення, зокрема і зазначені вище, надаються на запити окремих платників податків з врахуванням саме їх конкретних обставин. Проведення аналізу змісту податкових роз’яснень (листів-відповідей) ДПА України без розгляду по суті поставлених у запитах платників питань може призвести до невірного розуміння таких податкових роз’яснень.
Що стосується листа від 24.01.2007 р. N 666/6/16-1515-26, то в його частині четвертій надано роз’яснення стосовно оподаткування внесення майна фізичними особами у статутний фонд підприємства у період до 01.01.2007 р. Оскільки до 2007 року ст. 11 Закону України від 22.05.2003 р. N 889 "Про податок зі доходів фізичних осіб" (далі – Закон) щодо оподаткування продажу (обміну) нерухомого майна не працювала, то цей лист було видано саме згідно з нормами чинної до 2007 року редакції ст. 11 Закону.
З 01.01.2007 р. згідно з внесеними до Закону змінами ст. 11 щодо продажу нерухомості набрала чинності, тому податкове роз’яснення ДПА України від 13.02.2008 р. N 2251/Б/17-0714 надано платнику податку згідно з нормами чинної починаючи з 01.01.2007 р. редакції статті 11 Закону.
Водночас повідомляємо, що не може бути притягнутим до відповідальності платник податків, який діяв відповідно до наданого йому податкового роз’яснення (за відсутності податкових роз’яснень з цього питання, що мають пріоритет) або узагальнюючого податкового роз’яснення, тільки на підставі того, що у подальшому таке податкове роз’яснення чи узагальнююче податкове роз’яснення було змінено або скасовано, чи надано нове податкове роз’яснення такому платнику податків або узагальнююче податкове роз’яснення, що суперечить попередньому, яке не було скасовано (відкликано) (пп. "д" пп. 4.4.2 п. 4.4. ст. 4 Закону N 2181).
Чи застосовується передбачений пунктом 3.4 ст. 3 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" підвищуючий коефіцієнт до вартості додаткових благ при наданні таких благ у негрошовій формі?
Ні, підвищуючий коефіцієнт не застосовується. Пов’язано це з тим, що норма пункту 3.4 Закону України від 22.05.2003 р. N 889 "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі – Закон) некоректно виписана законодавцем, суперечить чинному законодавству і тому не дає законодавчих підстав для його практичного застосування.
Так, згідно з п. 3.4 ст. 3 Закону при нарахуванні доходів у будь-яких негрошових формах об’єкт оподаткування визначається як вартість такого нарахування, визначена за звичайними цінами, помножена на коефіцієнт, який розраховується за відповідною формулою.
Водночас відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність" нарахування є одним із основних принципів бухгалтерського обліку, який передбачає відображення в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності працедавця в момент їх виникнення доходів найманих працівників та витрат підприємства на оплату праці. При цьому підприємства ведуть бухгалтерський облік і складають фінансову звітність виключно у грошовій одиниці України.
Тобто нарахувати будь-який дохід можна тільки в грошовій формі, оскільки відсутні законодавчі підстави для нарахування доходів працівникам у негрошових формах.
Крім того, встановлені п. 3.4 Закону норми щодо податку на додану вартість, акцизу та податку на прибуток підприємств не були внесені у відповідні закони.
Отже, неузгодженість норм п. 3.4 Закону та іншого чинного законодавства унеможливлює застосування цього пункту на практиці і потребує його вдосконалення (зміни).
До того ж відсутня методика відображення суми доходу, збільшеного на підвищуючий коефіцієнт, в бухгалтерському обліку. Також застосування підвищуючого коефіцієнта на практиці призводить до виникнення розбіжностей у звітності. Наприклад, при поданні податковим агентом форми N 1ДФ слід вказати нараховану суму доходу, яка більше реальної (вартість наданої працедавцем своєму працівнику путівки на відпочинок становить 1000 грн., а у звіті за ф. N 1ДФ у графі "За" слід вказати нарахований дохід не 1000 грн., а з підвищуючим коефіцієнтом).
Щодо безпосередньо оподаткування доходів, одержаних від податкових агентів не у грошовому вигляді, в тому числі у вигляді додаткових благ, то вартість наданих платникам податку податковим агентом таких доходів включається до загального місячного оподатковуваного доходу таких платників податку і підлягає оподаткуванню за ставкою 15 % (п. 7.1 ст. 7 Закону).
Для уникнення податковим агентом витрат власних коштів на сплату до бюджету податку з наданого платнику податку доходу в негрошовій формі, можемо порадити заздалегідь узгоджувати з фізичною особою – отримувачем такого доходу питання щодо сплати податку. Наприклад, одержувач доходу може внести податок готівкою до каси підприємства тощо.
Підприємницька діяльність
Чи підлягає оподаткуванню у підприємця, який працює за спрощеною системою оподаткування, дохід у вигляді перевищення понад встановлений Указом N 727 рівень 500 тис. грн. на рік?
Так, таке перевищення підлягає оподаткуванню. Законом України від 22.05.2003 р. N 889 "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі – Закон N 889) встановлено, що оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту (пп. 9.12.1 п. 9.12 ст. 9).
До спеціального законодавства належить, зокрема, спеціальна (спрощена) система оподаткування обліку і звітності, провадження якої фізичними особами – суб’єктами підприємницької діяльності відбувається за правилами, встановленими Указом Президента України від 03.07.98 р. N 727 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" (далі – Указ).
Відповідно до статті 2 Указу фізична особа – платник єдиного податку сплачує єдиний податок за ставкою, встановленою місцевими радами за місцем державної реєстрації цього платника залежно від виду діяльності.
Види діяльності зазначаються в Свідоцтві платника єдиного податку, порядок видачі якого затверджено наказом ДПА України від 29.10.99 р. N 599 "Про затвердження Свідоцтва про сплату єдиного податку та Порядку його видачі" (далі – наказ N 599), зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 02.11.99 р. за N 752/4045, і саме від виду (видів) діяльності залежить розмір єдиного податку, який повинен сплачуватися.
При цьому єдиний податок сплачується виключно з доходів, одержаних фізичною особою – суб’єктом підприємницької діяльності з додержанням вимог Указу, зокрема, якщо дохід платника єдиного податку не перевищує 500 тис. грн. на рік, а в трудових відносинах перебуває не більше 10 осіб.
Якщо суб’єкт підприємницької діяльності, який обрав спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, отримує доходи за умов, інших, ніж встановлено Указом для провадження спрощеної системи оподаткування, зокрема, якщо дохід (виручка) перевищує 500 тис. грн. на рік, то враховуючи, що такі доходи одержані суб’єктом підприємницької діяльності, сума такого перевищення підлягає оподаткуванню у порядку, встановленому розділом IV Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.92 р. N 13-92 "Про прибутковий податок з громадян".
Чи може підприємець – платник єдиного податку у разі перевищення протягом звітного податкового року встановленого Указом N 727 рівня виручки понад 500 тис. грн. продовжувати здійснювати свою підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування?
Ні, не може. Відповідно до статті 5 Указу Президента України від 03.07.98 р. N 727 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" (далі – Указ) у разі порушення вимог, установлених статтею 1 Указу, зокрема перевищення обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за календарний рік понад 500 тис. грн., платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності починаючи з наступного звітного періоду (кварталу). При цьому згідно зі статтею 3 Указу Кабінет Міністрів України постановою від 16.03.2000 р. N 507 "Про роз’яснення Указу Президента України від 3 липня 1998 р. N 727" роз’яснив, що у статті 1 Указу під словом "рік" розуміється календарний рік (з 1 січня по 31 грудня). Водночас за погодженням з Державним комітетом України з питань регуляторної політики та підприємництва наказом ДПА України від 28.12.2001 р. N 521 "Про затвердження Змін та доповнень до форми Свідоцтва про сплату єдиного податку та Порядку його видачі", зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 21.01.2002 р. за N 49/6337, були внесені зміни до наказу N 599, згідно з якими державним податковим органом Свідоцтво про сплату єдиного податку видається фізичній особі – суб’єкту підприємницької діяльності на календарний рік.
Враховуючи зазначене, якщо у фізичної особи – суб’єкта підприємницької діяльності у звітному календарному році виручка перевищила 500 тис. грн., тобто визначений у ст. 1 Указу граничний розмір, то така особа не може перейти на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності протягом наступного календарного року.
____________